letzte Aktualisierung: 14.1.2022
BGH, Beschl. v. 9.11.2021 – II ZB 1/21

GmbHG § 74
Schluss der Liquidation; Vermögenslosigkeit einer GmbH bei möglicher Änderung oder Aufhebung der
Steuerfestsetzung

Die Möglichkeit einer Änderung oder Aufhebung der Steuerfestsetzung bis zum Ablauf der
Festsetzungsfrist, gegebenenfalls nach Durchführung einer Außenprüfung, begründet für sich
genommen keine Zweifel an der Vermögenslosigkeit der Antragstellerin.

Gründe:

I.
Die Antragstellerin ist eine mit Gesellschafterbeschluss vom 28. Juni
2018 aufgelöste GmbH. Die Aufforderung an die Gläubiger, sich bei der Gesellschaft
zu melden, wurde am 16. Juli 2018 im Bundesanzeiger bekannt gemacht.
Mit Handelsregisteranmeldung vom 18. Februar 2020 meldete der
Liquidator der Antragstellerin, der Beteiligte zu 2, die Beendigung der Liqui-
dation und das Erlöschen der Firma zur Eintragung im Handelsregister an. Das
Finanzamt Regensburg stimmte der Löschung nicht zu, da das Steuerverfahren
der Antragstellerin noch nicht abgeschlossen sei.

Das Amtsgericht - Registergericht - hat die Anmeldung zurückgewiesen.
Die Beschwerde der Antragstellerin ist erfolglos geblieben. Mit ihrer vom Beschwerdegericht
zugelassenen Rechtsbeschwerde verfolgt die Antragstellerin
ihr auf die Eintragung des Erlöschens gerichtetes Begehren weiter.

II.
Die Rechtsbeschwerde hat Erfolg. Sie führt unter Aufhebung der Entscheidungen
der Vorinstanzen zur Anweisung an das Registergericht, über die
Anmeldung der Antragstellerin vom 18. Februar 2020 unter Beachtung der
Rechtsauffassung des Senats neu zu entscheiden.

1. Das Beschwerdegericht meint, die Mitteilungen des Finanzamts, es
seien noch nicht alle steuerlichen Angelegenheiten der Gesellschaft erledigt,
begründeten Zweifel am Eintritt ihrer Vollbeendigung. Wegen der schwerwiegenden
Folgen einer Löschung seien deren Voraussetzungen besonders genau
und gewissenhaft zu prüfen. Die Vermögenslosigkeit einer Gesellschaft erfordere
die positive Feststellung, dass die Gesellschaft über kein für die Gläubigerbefriedigung
verwertbares Aktivvermögen mehr verfüge. Im Streitfall bestünden
noch offene steuerliche Angelegenheiten der Antragstellerin, wobei ein sich
hieraus ergebendes Aktivvermögen möglich erscheine. Zwar sei die Antragstellerin
nicht umsatzsteuerpflichtig und habe ihre Verpflichtungen aus bestandskräftigen
Steuerbescheiden über Körperschafts- und Gewerbesteuer beglichen.

Das Finanzamt gehe aber ersichtlich davon aus, dass die steuerlichen Angelegenheiten
der Antragstellerin noch nicht abgeschlossen seien, weil sie Teil
eines aus weiteren Gesellschaften bestehenden Firmenverbunds sei, der fortlaufend
der Außenprüfung unterliege. Da die letzte Außenprüfung lediglich die
Jahre bis einschließlich 2017 umfasst hätte, seien die Steuerbescheide ab 2018
nach § 164 Abs. 1 Satz 1 AO unter dem Vorbehalt einer Nachprüfung ergangen.
Werde keine Außenprüfung durchgeführt, entfalle der Vorbehalt der Nachprüfung
hinsichtlich der ergangenen Steuerbescheide erst mit Ablauf des
Jahres 2023. Es bestehe die Möglichkeit, dass nach Durchführung einer
Außenprüfung die Steuerfestsetzung geändert werde und Steuererstattungsansprüche
entstünden.

2. Die Rechtsbeschwerde ist gemäß § 70 Abs. 1 FamFG statthaft und
auch im Übrigen zulässig. Die Rechtsbeschwerdebefugnis der Antragstellerin
ergibt sich schon daraus, dass ihre Beschwerde gegen den Beschluss des
Registergerichts zurückgewiesen wurde (BGH, Beschluss vom 20. September
2011 - II ZB 17/10, BGHZ 191, 84 Rn. 5; Beschluss vom 26. Juni 2018
- II ZB 12/16, ZIP 2018, 1591 Rn. 7; Beschluss vom 27. Juli 2020 - II ZB 26/19,
ZIP 2020, 1658 Rn. 12).

3. Die Entscheidung des Beschwerdegerichts hält der rechtlichen Prüfung
in einem entscheidenden Punkt nicht stand. Die getroffenen Feststellungen
rechtfertigen die Zurückweisung der auf Eintragung der Löschung der Antragstellerin
gerichteten Anmeldung nicht. Das Beschwerdegericht hat zu Unrecht
angenommen, dass begründete Zweifel an der Vollbeendigung der Antragstellerin
bestehen.

a) Das Beschwerdegericht hat zutreffend gesehen, dass die Eintragung
der Löschung der Gesellschaft im Handelsregister nach § 74 Abs. 1 Satz 2
GmbHG erst nach der Beendigung der Liquidation erfolgen kann und diese
Voraussetzung nicht vorliegt, wenn noch verteilbares Vermögen vorhanden ist
(BGH, Urteil vom 5. April 1979 - II ZR 73/78, BGHZ 74, 212, 213 für den Verein;
Beschluss vom 16. Dezember 2004 - IX ZB 6/04, NZG 2005, 278; KG,
DR 1941, 2130; Scholz/K. Schmidt/Scheller, GmbHG, 12. Aufl., § 74 Rn. 3;
Wicke, GmbHG, 4. Aufl., § 74 Rn. 2; Kleindiek in Lutter/Hommelhoff, GmbHG,
20. Aufl., § 74 Rn. 2; Haas in Baumbach/Hueck, GmbHG, 22. Aufl., § 74
Rn. 2 f.).

b) Das Beschwerdegericht hat rechtsfehlerhaft angenommen, es bestünden
im Hinblick auf die Mitteilungen des Finanzamts Regensburg Zweifel an der
Vermögenslosigkeit der Antragstellerin, die ihrer Löschung nach § 74 Abs. 1
Satz 2 GmbHG entgegenstehen.

aa) Das Registergericht hat die Pflicht, darüber zu wachen, dass Eintragungen
im Handelsregister den gesetzlichen Erfordernissen und der tatsächlichen
Rechtslage entsprechen. Eine Pflicht zur Amtsermittlung nach §§ 26, 382
FamFG besteht zumindest für deklaratorische Eintragungen nur, wenn entweder
die formalen Mindestanforderungen für eine Eintragung nicht erfüllt sind
oder wenn begründete Zweifel an der Wirksamkeit der zur Eintragung angemeldeten
Erklärungen oder an der Richtigkeit der mitgeteilten Tatsachen bestehen
(BGH, Beschluss vom 21. Juni 2011 - II ZB 15/10, ZIP 2011, 1562 Rn. 10;
Beschluss vom 8. April 2020 - II ZB 3/19, ZIP 2020, 1124 Rn. 12). Vor der Eintragung
der Löschung der Gesellschaft hat das Registergericht zu prüfen, ob
die Liquidation tatsächlich beendet ist. Von der Vermögenslosigkeit kann das
Registergericht ausgehen, wenn an ihr aufgrund der in der Anmeldung mitge-
teilten Tatsachen keine begründeten Zweifel bestehen (OLG Köln, NZG 2005,
83, 84; OLG Düsseldorf, GmbHR 2015, 1159, 1160; OLG Hamm,
GmbHR 2017, 930; KG, ZIP 2020, 520, 521; Paura in Ulmer/Habersack/Löbbe,
GmbHG, 2. Aufl., § 74 Rn. 12; MünchKommGmbHG/H.-F. Müller, 3. Aufl., § 74
Rn. 9; Brünkmans in Gehrlein/Born/Simon, GmbHG, 5. Aufl., § 74 Rn. 4;
Drescher in Henssler/Strohn, GesR, 5. Aufl., § 273 AktG Rn. 5; MünchKomm-
HGB/Krafka, 5. Aufl., § 8 Rn. 10). Der Umfang der Ermittlungstätigkeit steht
grundsätzlich im pflichtgemäßen Ermessen des Registerrichters und des Beschwerdegerichts.
Das Rechtsbeschwerdegericht kann aber überprüfen, ob das
vorinstanzliche Gericht die Grenzen seines Ermessens überschritten und insbesondere
ohne berechtigten Grund inhaltliche Bedenken gegen eine Eintragung
gesehen hat (BGH, Beschluss vom 21. Juni 2011 - II ZB 15/10, ZIP 2011,
1562 Rn. 11; Beschluss vom 8. April 2020 - II ZB 3/19, ZIP 2020, 1124 Rn. 12).

bb) Das Ergebnis der Ermittlungen des Registergerichts rechtfertigt die
Zurückweisung der Anmeldung nicht. Die Möglichkeit einer Änderung oder Aufhebung
der Steuerfestsetzung nach § 164 Abs. 2 Satz 1 AO bis zum Ablauf der
Festsetzungsfrist, gegebenenfalls nach Durchführung einer Außenprüfung nach
§§ 193 ff. AO, begründet für sich genommen keine Zweifel an der Vermögenslosigkeit
der Antragstellerin.

(1) Verteilbares Vermögen ist nicht vorhanden, wenn die Gesellschaft
über keine Vermögenswerte mehr verfügt, die für eine Gläubigerbefriedigung
oder eine Verteilung unter die Gesellschafter in Betracht kommen (OLG
Frankfurt, ZIP 2015, 1978; OLG Karlsruhe, ZIP 2015, 39, 40;
Scholz/K. Schmidt/Scheller, GmbHG, 12. Aufl., § 60 Rn. 54; Kleindiek in Lutter/
Hommelhoff, GmbHG, 20. Aufl., § 74 Rn. 4). Die lediglich abstrakte Möglichkeit,
dass sich noch Zugriffsmasse findet, rechtfertigt nicht die Annahme, dass noch
verwertbares Vermögen vorhanden ist (vgl. BGH, Beschluss vom 20. Mai 2015
- VII ZB 53/13, ZIP 2015, 1334 Rn. 19). Ist dagegen davon auszugehen, dass
ein Anspruch auf eine Steuerrückerstattung besteht, kann dies der Eintragung
der Löschung der Gesellschaft entgegenstehen (OLG Düsseldorf, NZG 2017,
663, 664; OLG Jena, NotBZ 2019, 391, 392; OLG Hamm, DB 2021, 1461,
1462; Scholz/K. Schmidt/Scheller, GmbHG, 12. Aufl., § 74 Rn. 4).

(2) Die Feststellungen des Beschwerdegerichts tragen nicht die Annahme,
dass durch eine Aufhebung oder Änderung einer Steuerfestsetzung ein
Anspruch der Antragstellerin auf Steuerrückerstattung entstehen könnte. Ob
Zweifel an der Vermögenslosigkeit stets schon dann begründet sind, wenn eine
Steuererklärung noch aussteht (OLG Hamm, DB 2021, 1461, 1462), oder ob
ein Erstattungsanspruch tatsächlich in Rede stehen muss (OLG Düsseldorf,
ZIP 2020, 715, 716), muss vom Senat im Streitfall nicht entschieden werden.
Die Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung basiert regelmäßig
auf den Angaben des Steuerpflichtigen und es ist ungewiss, ob eine
Überprüfung der Festsetzung und damit eine erneute Beurteilung eines steuerlichen
Sachverhalts stattfinden wird. Zweifel an der Vermögenslosigkeit sind
nach der Bestandskraft der Steuerfestsetzung unter dem Gesichtspunkt des
Vorbehalts nur dann begründet, wenn weitere Umstände dafür sprechen, dass
die Festsetzung zu Gunsten der Gesellschaft aufgehoben oder geändert werden
könnte. Dies gilt auch, wenn die Aufhebung oder Änderung auf eine Außenprüfung
nach §§ 193 ff. AO hin erfolgen könnte. Solche Umstände hat das
Beschwerdegericht nicht festgestellt.

(a) Die Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung dient der Beschleunigung
der Steuerfestsetzung. Sie soll eine rasche erste Steuerfestsetzung
dadurch ermöglichen, dass die Steuer ohne besondere Prüfung allein auf
Grund der Angaben des Steuerpflichtigen festgesetzt wird, wobei die spätere
Überprüfung vorbehalten bleibt (RegE einer Abgabenordnung,
BT-Drucks. 6/1982, S. 148; Gesetzentwurf einer Abgabenordnung der Fraktionen
der SPD, FDP, BT-Drucks. 7/79, S. 93). Der Vorbehaltsbescheid entfaltet
dieselben Rechtswirkungen wie ein Bescheid, der nicht unter dem Vorbehalt
der Nachprüfung ergeht, und bildet insbesondere die Grundlage für Verwirklichung
von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 218 Abs. 1 Satz 1
AO) und deren Vollstreckung (§ 249 Abs. 1 AO; Seer in Tipke/Kruse, AO/FGO,
Stand: Juli 2017, § 164 AO Rn. 28; Koenig/Klüger, AO, 4. Aufl., § 249 Rn. 2;
Klein/Wert, AO, 15. Aufl., § 249 Rn. 3).

Zwar kann ein unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehender Bescheid
sowohl aufgrund besserer tatsächlicher Erkenntnis als auch aufgrund einer geänderten
rechtlichen Beurteilung ohne Einschränkung in vollem Umfang aufgehoben
oder geändert werden (BFHE 189, 8, 11), sei es auf Initiative des
Finanzamts oder auf Antrag des Steuerpflichtigen nach § 164 Abs. 2 Satz 2 AO.
Das Finanzamt ist aber nicht verpflichtet, den Steuerfall zum Zwecke der endgültigen
Erledigung nachzuprüfen, sondern hat die Möglichkeit, die Überprüfung
entsprechend der zur Verfügung stehenden Zeit und der zur Verfügung stehenden
Arbeitskräfte mit dem Ziel möglichst großer Effektivität zu organisieren
(RegE einer Abgabenordnung, BT-Drucks. 6/1982, S. 148). Der Vorbehalt der
Nachprüfung ermöglicht es dem Finanzamt daher auch, von einer Überprüfung
des Steuerbescheids abzusehen und den Vorbehalt aufzuheben oder diesen
mit dem Ablauf der Festsetzungsfrist nach § 164 Abs. 4 Satz 1 AO entfallen zu
lassen. Diese Befugnis ist nicht von einer abschließenden Prüfung des Steuerfalls
abhängig (BFHE 186, 9, 11). Hiervon ausgehend begründet der Vorbehalt
der Nachprüfung für sich genommen ohne weitere Umstände keine Zweifel an
der Vermögenslosigkeit der Gesellschaft.

(b) Die Möglichkeit des Finanzamts, eine Außenprüfung nach §§ 193 ff.
AO durchzuführen, führt zu keiner anderen Beurteilung. Zwar kann das Ergebnis
der Außenprüfung auch zu einer Aufhebung oder Änderung der Steuerfestsetzung
nach § 164 Abs. 2 Satz 1 AO führen. Allein die rechtliche Möglichkeit
der Außenprüfung macht eine Aufhebung oder Änderung der Steuerfestsetzung
zu Gunsten der Gesellschaft jedoch nicht wahrscheinlich.

Eine Außenprüfung kann grundsätzlich bis zur Verjährung der an die zu
überprüfenden Besteuerungsgrundlagen anknüpfenden Steuern und, soweit die
Verjährung nicht feststeht, auch darüber hinaus angeordnet werden (BFHE 145,
3, 5 ff.; BFHE 169, 294, 299). Ob die Außenprüfung nach § 193 Abs. 1 AO
durchzuführen ist, steht auch bei routinemäßigen Außenprüfungen im pflichtgemäßen
Ermessen des Finanzamtes (BFHE 154, 425, 426; Gosch, AO/FGO,
Stand: 1.9.2015, § 193 AO Rn. 1 f.). Es besteht insbesondere kein allgemeiner
Rechtssatz, dass eine Außenprüfung unverzüglich angeordnet und durchgeführt
werden muss, wenn das Unternehmen veräußert, aufgegeben oder liquidiert
worden ist (BFHE 169, 294, 299).

(c) Anhaltspunkte für das Bestehen eines Steuererstattungsanspruchs
der Antragstellerin hat das Beschwerdegericht nicht festgestellt. Vielmehr sind
die gegen die nicht umsatzsteuerpflichtige Antragstellerin ergangenen Körperschafts-
und Gewerbesteuerbescheide für das Jahr 2018 bestandskräftig und
darin festgesetzte Steuern bezahlt.

c) Die Entscheidung erweist sich auch nicht aus anderen Gründen als
richtig (§ 74 Abs. 2 FamFG), weil noch sonstige Liquidationsmaßnahmen ausstehen.
Die in Rechtsprechung und Schrifttum umstrittene Frage, ob die Beendigung
der Liquidation und damit die Löschungsreife vor dem Abschluss eines
Besteuerungsverfahrens eintreten kann (bejahend: OLG Jena, Rpfleger 2010,
431, 432 [§ 141a FGG]; OLG Düsseldorf, GmbHR 2014, 658, 659 [KG]; OLG
Hamm, Beschluss vom 3. September 2014 - 27 W 109/14, juris Rn. 6 [§ 394
FamFG]; OLG Düsseldorf, ZIP 2017, 677, 678 f.; OLG Jena, ZIP 2016, 25, 26;
Scholz/K. Schmidt/Scheller, GmbHG, 12. Aufl., § 74 Rn. 4; MünchKomm-
GmbHG/H.-F. Müller, 3. Aufl., § 74 Rn. 3; Haas in Baumbach/Hueck, GmbHG,
22. Aufl., § 74 Rn. 2; Scholz/Scheller, GmbHG, 12. Aufl., § 60 Rn. 54; Paura in
Ulmer/Habersack/Löbbe, GmbHG, 2. Aufl., § 74 Rn. 5; Passarge in Passarge/
Torwegge, Die GmbH in der Liquidation, 3. Aufl., § 10 Rn. 737; v. Rintelen,
RNotZ 2017, 185; Büterowe in Henssler/Strohn, GesR, 5. Aufl., § 74 Rn. 3;
Altmeppen, GmbHG, 10. Aufl., § 60 Rn. 60; BeckOGK AktG/Bachmann,
Stand: 1. Juni 2021, § 273 Rn. 9; Klöhn in Henssler/Strohn, GesR, 5. Aufl.,
§ 157 HGB Rn. 8; BeckOK FamFG/Otto, Stand: 1. Juli 2021, § 394 Rn. 9;
Reichard, GWR 2020, 136; Peetz, GmbHR 2020, 1263, 1269 f.; Arens,
DB 2017, 2913, 2915; Wachter, EWiR 2016, 13, 14; Bochmann/Cziupka,
EWiR 2018, 713, 714; H. Schmidt, FGPrax 2019, 211, 213; Freier, NZG 2020,
812, 815; Watoro, NotBZ 2019, 393, 394 f.; verneinend: KG, Beschluss vom
7. September 2021 - 22 W 51/21, BeckRS 2021, 32599 Rn. 16, 19; KG,
ZIP 2020, 520, 521 f.; OLG Jena, NotBZ 2019, 391, 392; OLG Hamm,
GmbHR 2015, 1160, 1161; OLG Hamm, ZIP 2015, 1827, 1828; Kleindiek in
Lutter/Hommelhoff, GmbHG, 20. Aufl., § 74 Rn. 5; Brünkmans in Gehrlein/Born/
Simon, GmbHG, 5. Aufl., § 74 Rn. 18 [Fn. 59]; Kolmann/Riedemann in
Saenger/Inhester, GmbHG, 4. Aufl., § 74 Rn. 11; Gehrlein/Witt/Volmer, GmbHRecht
in der Praxis, 4. Aufl., Kap. V. Rn. 33; Hüffer/Koch, AktG, 15. Aufl., § 273
Rn. 2; MünchKommAktG/Koch, 5. Aufl., § 273 Rn. 4) muss vom Senat nicht
entschieden werden. Der pauschale Hinweis des Finanzamts auf einen möglicherweise
künftig anfallenden AbwickIungsbedarf im Rahmen einer Außenprü-
fung oder einer Nachprüfung der Steuerfestsetzung gemäß § 164 Abs. 2 Satz 1
AO steht der Annahme der Beendigung der Liquidation nicht entgegen (vgl.
OLG Düsseldorf, ZIP 2020, 2065, 2066). Das Finanzamt hat in seinem Schreiben
vom 14. Oktober 2020 nur mitgeteilt, die Antragstellerin gehöre dem Firmenverbund
"P. T. " an, der fortlaufenden Betriebsprüfungen unterliege.
Ein Termin für die nächste Betriebsprüfung des Verbundes stehe nicht fest,
werde erst nach den Steuererklärungen für das Jahr 2020 festgesetzt und jedenfalls
nicht vor 2021 erfolgen. Danach hat die Finanzbehörde ihr Ermessen in
Bezug auf die Durchführung einer Außenprüfung gegenüber der Antragstellerin
oder einer Überprüfung der Steuerfestsetzungen bislang nicht ausgeübt.
4. Der angefochtene Beschluss ist aufzuheben (§ 74 Abs. 5 FamFG). Die
Sache ist nicht zur Endentscheidung reif, weil die für die Eintragung der
Löschung der Antragstellerin maßgeblichen weiteren Voraussetzungen bislang
nicht festgestellt sind. Da diese Feststellung zweckmäßigerweise durch das
Registergericht erfolgt, ist die Sache an dieses zurückzuverweisen (§ 74 Abs. 6
Satz 2 FamFG).
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