BFH 15. Januar 2019
X R 6/17
BGB § 518 Abs. 2; EStG §§ 10b Abs. 1 S. 1, 26b; ErbStG §§ 10 Abs. 5 Nr. 2, 29 Abs. 1 Nr. 4, 7 Abs. 1 Nr. 1

Spendenabzug bei einer Schenkung unter Ehegatten mit Spendenauflage

letzte Aktualisierung: 3.5.2019
BFH, Urt. v. 15.1.2019 – X R 6/17

BGB § 518 Abs. 2; EStG §§ 10b Abs. 1 S. 1, 26b; ErbStG §§ 10 Abs. 5 Nr. 2, 29 Abs. 1 Nr. 4, 7
Abs. 1 Nr. 1
Spendenabzug bei einer Schenkung unter Ehegatten mit Spendenauflage

1. Der Begriff der "Spende" erfordert ein freiwilliges Handeln des Steuerpflichtigen. Hierfür genügt
es grundsätzlich, wenn die Zuwendung aufgrund einer freiwillig eingegangenen rechtlichen
Verpflichtung geleistet wird. Diese Voraussetzung ist noch erfüllt, wenn ein Steuerpflichtiger in
einem mit seinem Ehegatten geschlossenen Schenkungsvertrag die Auflage übernimmt, einen Teil
des geschenkten Geldbetrags einer steuerbegünstigten Körperschaft zuzuwenden.

2. Ferner setzt der Begriff der "Spende" unentgeltliches Handeln voraus. Daran fehlt es, wenn der
Steuerpflichtige eine Gegenleistung des Zuwendungsempfängers erhält; darüber hinaus aber auch
dann, wenn die Zuwendung unmittelbar und ursächlich mit einem von einem Dritten gewährten
Vorteil zusammenhängt. Das Behaltendürfen eines Teilbetrags einer Schenkung ist aber kein Vorteil,
der ursächlich mit der Weiterleitungsverpflichtung aus einer im Schenkungsvertrag enthaltenen
Auflage in Zusammenhang steht.

3. Wer einen Geldbetrag als Schenkung mit der Auflage erhält, ihn einer steuerbegünstigten
Körperschaft zuzuwenden, ist mit diesem Betrag grundsätzlich nicht wirtschaftlich belastet und
daher nicht spendenabzugsberechtigt. Etwas anderes gilt aufgrund von § 26b EStG, wenn es sich bei
den Parteien des zugrunde liegenden Schenkungsvertrags um zusammenveranlagte Eheleute handelt.
In diesen Fällen ist die wirtschaftliche Belastung des Schenkers dem mit ihm zusammenveranlagten
zuwendenden Ehegatten zuzurechnen.

Entscheidungsgründe

II.
Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache zur
anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

Das FG hat sich für seine Entscheidung letztlich nicht auf einen bestimmten Sachverhalt festgelegt, sondern den Fall
alternativ gelöst (dazu unten 1.). Für die Sachverhaltsvariante "Treuhand / durchlaufender Posten" hat es zutreffend einen
Sonderausgabenabzug verneint (unten 2.). Hingegen wären bei Annahme der Sachverhaltsvariante "Schenkung unter
Auflage" die Voraussetzungen des § 10b EStG bei der Klägerin erfüllt (unten 3.). Die Sache muss daher an das FG
zurückgehen, um diesem Gelegenheit zu geben, den tatsächlich verwirklichten Sachverhalt aufzuklären oder hilfsweise
eine Entscheidung nach den Grundsätzen über die Feststellungslast zu treffen (unten 4.).

1. Das angefochtene Urteil beruht auf einer alternativen rechtlichen Beurteilung des von den Klägern alternativ
vorgetragenen Sachverhalts.

Zwar könnte der Tatbestand des FG-Urteils bei isolierter Betrachtung auch dahingehend verstanden werden, als habe das
FG festgestellt, dass es sich um eine Schenkung unter Auflage gehandelt habe. In den Entscheidungsgründen hat die
Vorinstanz den Fall aber --nach Auffassung des Senats angesichts des unklaren tatsächlichen Vorbringens der Kläger zu
Recht-- unter Annahme von Sachverhaltsalternativen beurteilt und als eine dieser Alternativen die Variante "Treuhand /
durchlaufender Posten" geprüft.

Der Senat legt das angefochtene Urteil daher dahingehend aus, dass darin nicht mit der Bindungswirkung des § 118
Abs. 2 FGO festgestellt worden ist, zwischen E und der Klägerin sei eine Schenkung unter Auflage vereinbart worden.
Vielmehr deutet der Aufbau der Entscheidungsgründe darauf hin, dass das FG insoweit gerade keine Feststellungen hat
treffen können und wollen und daher den Sachverhalt alternativ beurteilt hat. Für diese Auslegung spricht auch, dass das
FG die von den Klägern vorgetragenen Sachverhaltsvarianten (Treuhandvereinbarung bzw. Auflagenschenkung) ohne
eigene Prüfung oder Sachverhaltsfeststellungen übernommen hat, insbesondere keine Ermittlungen zum
Überweisungsvorgang vom 15. Januar 2007 angestellt hat (vgl. zu den Ermittlungsmöglichkeiten, die sich insoweit
geboten hätten, unten 4.a). Dementsprechend ist zwischen den Beteiligten bis ins Revisionsverfahren hinein unverändert
streitig geblieben, ob E und die Klägerin überhaupt einen Vertrag über eine Schenkung unter Auflage geschlossen haben.

2. Unterstellt man revisionsrechtlich --entsprechend dem Vorbringen der Kläger in ihren Schriftsätzen vom 11. April und
5. Juni 2013--, dass in dem zwischen den Eheleuten bestehenden Innenverhältnis E als Spender anzusehen sein sollte,
dieser die Klägerin nicht bereichern wollte und die letztlich an die beiden Vereine gezahlten Beträge bei der Klägerin nur
durchlaufende Posten darstellen sollten, dann erwiese sich das angefochtene Urteil als zutreffend.

Eine Zuwendung von Vermögen mit dem Zweck, es zugunsten anderer zu verwenden, spricht bereits zivilrechtlich nicht für
die Einordnung als Schenkung, sondern vielmehr für ein Auftragsverhältnis mit treuhänderischem Einschlag (Urteil des
Bundesgerichtshofs vom 10. Dezember 2003 IV ZR 249/02, BGHZ 157, 178, unter II.3.a; ebenso Palandt/Weidenkaff,
Bürgerliches Gesetzbuch, 78. Aufl., § 516 Rz 6 und § 525 Rz 10, m.w.N.).

Daher wäre in dieser Variante auch in Bezug auf die materiell-rechtlichen Tatbestandsmerkmale des § 10b EStG allein E
als Zuwendender der Beträge von 100.000 EUR und 30.000 EUR anzusehen. Der Sonderausgabenabzug würde
allerdings im Ergebnis am Fehlen von auf E lautenden Zuwendungsbestätigungen scheitern. Dies hat das FG zu Recht
erkannt und ist zwischen den Beteiligten im Revisionsverfahren auch nicht mehr streitig.

3. Unterstellt man revisionsrechtlich hingegen die Sachverhaltsvariante, wonach es zwischen E und der Klägerin zu einem
--am 15. Januar 2007 vollzogenen-- mündlichen Schenkungsvertrag gekommen ist, nach dessen Inhalt E der Klägerin
400.000 EUR zuzuwenden hatte, wobei er ihr zur Auflage gemacht hatte, Teilbeträge von 100.000 EUR bzw. 30.000 EUR
an zwei von E näher bestimmte Vereine weiterzuleiten, wären bei der Klägerin entgegen der Auffassung des FG alle
Voraussetzungen des § 10b EStG erfüllt.

Eine solche Auflage wäre durch den tatsächlichen Vollzug des Schenkungsversprechens zivilrechtlich wirksam geworden
(dazu unten a). Anders als das FG meint, wäre auch die Freiwilligkeit (unten b) sowie das Fehlen einer Gegenleistung
(unten c) zu bejahen; die fehlende wirtschaftliche Belastung der Klägerin würde gemäß § 26b EStG durch die
wirtschaftliche Belastung des mit ihr zusammenveranlagten E ersetzt (unten d).

a) Zu Recht ist das FG davon ausgegangen, dass in dieser Sachverhaltsvariante die Auflage für die Klägerin zivilrechtlich
bindend geworden wäre.

Ebenso wie die fehlende Beurkundung einer Auflage das gesamte --im Übrigen beurkundete-- Schenkungsversprechen
nichtig macht (Staudinger/Chiusi, § 525 BGB Rz 2, mit zahlreichen weiteren Nachweisen), wird der Mangel der Form
hinsichtlich des gesamten Schenkungsversprechens --also einschließlich einer Auflage-- gemäß § 518 Abs. 2 BGB geheilt,
wenn die versprochene Leistung bewirkt wird.

b) Entgegen der Auffassung des FG wäre die erforderliche Freiwilligkeit des Handelns der Klägerin in dieser Variante aber
noch zu bejahen.

aa) Der in § 10b Abs. 1 Satz 1 EStG --wiederum als Unterbegriff der "Zuwendung"-- verwendete Begriff der "Spende" setzt
u.a. ein freiwilliges Handeln des Steuerpflichtigen voraus. Hierunter wird in erster Linie ein Handeln verstanden, zu dem
man rechtlich nicht verpflichtet ist. Daneben wird aber auch ein Handeln aufgrund einer freiwillig eingegangenen
rechtlichen Verpflichtung als ausreichend angesehen (zum Ganzen BFH-Urteile vom 25. November 1987 I R 126/85,
BFHE 151, 544, BStBl II 1988, 220, unter III.2.a, und vom 12. September 1990 I R 65/86, BFHE 162, 407, BStBl II 1991,
258, unter II.3.a). So ist ein Spendenabzug beispielsweise zugelassen worden für Zahlungen, die aufgrund einer in einem
Stiftungsgeschäft freiwillig begründeten Rechtspflicht erbracht werden (BFH-Urteil vom 5. Februar 1992 I R 63/91, BFHE
168, 35, BStBl II 1992, 748, unter II.1.).

bb) Sofern --entsprechend dem revisionsrechtlich in dieser Variante zugrunde zu legenden, im zweiten Rechtsgang aber
ggf. noch zu beweisenden-- Vorbringen der Kläger ein mündlicher Vertrag über eine Auflagenschenkung zwischen E und
der Klägerin abgeschlossen worden sein sollte, hätte die Klägerin aufgrund einer freiwillig eingegangenen rechtlichen
Verpflichtung gehandelt. Dies wäre nach dem vorstehend Dargelegten in Bezug auf den Spendenabzug noch als
hinreichend freiwilliges Handeln anzusehen.

(1) Die Kläger weisen insoweit zu Recht darauf hin, dass der Inhalt eines Vertrags grundsätzlich verhandelbar ist und
daher eine aus dem Vertrag folgende rechtliche Verpflichtung --hier das Handeln zur Erfüllung der Auflage-- freiwillig
eingegangen wird (ebenso FG Düsseldorf, Beschluss vom 2. Juni 2009 16 V 896/09, EFG 2009, 1931). Dies gilt erst
Recht, wenn der Vertrag --wie hier für die Klägerin-- für eine Seite eindeutig rechtlich vorteilhaft ist.

(2) Dem steht nicht entgegen, dass der Senat entschieden hat, Zahlungen eines Erben an eine gemeinnützige
Körperschaft, zu denen er aufgrund eines testamentarischen Vermächtnisses verpflichtet ist, seien nicht als freiwillig
anzusehen und eröffneten daher keinen Spendenabzug (Urteile vom 22. September 1993 X R 107/91, BFHE 172, 362,
BStBl II 1993, 874, und vom 23. Oktober 1996 X R 75/94, BFHE 181, 472, BStBl II 1997, 239, unter 3.a; kritisch Weber-
Grellet, Finanz-Rundschau 1997, 179). Der entscheidende Unterschied zwischen diesen Fällen und dem Streitfall liegt
darin, dass der Erbe auf den Inhalt des Testaments keinen Einfluss hat, so dass eine Bewertung der ihn treffenden
Rechtspflicht als "freiwillig übernommen" nicht möglich ist. Demgegenüber hat eine vertragschließende Partei im Regelfall
sowohl Einfluss darauf, ob überhaupt eine bindende vertragliche Vereinbarung zustande kommt, als auch auf den Inhalt
dieser Vereinbarung.

(3) Soweit in der Literatur vertreten wird, die Freiwilligkeit in Bezug auf die Auflagenerfüllung sei deshalb zu verneinen, weil
die Erfüllung der Auflage vor allem dazu diene, die restliche Schenkung behalten zu dürfen, was einen wirtschaftlichen
Vorteil des Beschenkten begründe (Hüttemann, Gemeinnützigkeits- und Spendenrecht, 4. Aufl. 2018, Rz 8.52), kann der
Senat dem schon deshalb nicht zustimmen, weil hier die --systematisch zu trennenden-- Tatbestandsmerkmale der
Freiwilligkeit und des Fehlens einer Gegenleistung (dazu noch unten c) miteinander vermengt werden.

c) Der Senat kann dem FG auch nicht darin folgen, dass die Klägerin für die Zahlung der 130.000 EUR an die beiden
Vereine eine Gegenleistung erhalten habe.

aa) Dem Spendenbegriff ist neben der erforderlichen Freiwilligkeit immanent, dass der Steuerpflichtige unentgeltlich
handeln muss, d.h. ohne eine Gegenleistung des Empfängers bzw. ohne unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang
zwischen der Leistung und einer Gegenleistung (BFH-Urteile in BFHE 151, 544, BStBl II 1988, 220, unter III.2.a, und in
BFHE 162, 407, BStBl II 1991, 258, unter II.3.a).

In erster Linie fehlt die Unentgeltlichkeit dann, wenn der Steuerpflichtige vom Zuwendungsempfänger eine Gegenleistung
erhält (vgl. die Rechtsprechungszusammenstellungen bei Geserich, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 10b Rz B 22 ff.,
und Kulosa in Herrmann/Heuer/Raupach, § 10b EStG Rz 21). Gleiches gilt bei Gegenleistungen durch Personen, die dem
Zuwendungsempfänger nahestehen (vgl. Senatsurteil vom 9. Dezember 2014 X R 4/11, BFH/NV 2015, 853).

In Sonderfällen hat die höchstrichterliche Rechtsprechung die Unentgeltlichkeit aber auch unter dem Gesichtspunkt
verneint, dass die Zuwendung an den Empfänger unmittelbar und ursächlich mit einem von einem Dritten gewährten
Vorteil --der nicht wirtschaftlicher Natur sein muss-- zusammenhängt (Senatsurteil vom 19. Dezember 1990 X R 40/86,
BFHE 163, 197, BStBl II 1991, 234: kein Abzug von Zuwendungen, die als Geldauflage zur Erreichung eines
(straf-)verfahrensrechtlichen Vorteils nach § 153a der Strafprozessordnung geleistet werden).

bb) Vorliegend haben weder die Zuwendungsempfänger der Klägerin eine Gegenleistung gewährt --was zwischen den
Beteiligten auch nicht streitig ist-- noch hängen die Zuwendungen der Klägerin an die Vereine mit einem ihr von E
gewährten wirtschaftlichen oder nichtwirtschaftlichen Vorteil zusammen.

Der Erhalt und das Behaltendürfen des Saldobetrags der Schenkung kann nicht als Gegenleistung des E dafür angesehen
werden, dass die Klägerin die Verpflichtungen aus der Auflage übernommen hat. Wie noch auszuführen sein wird, hat die
Klägerin aufgrund der Auflagenschenkung von vornherein nur das mit der Auflage belastete Vermögen --also den
Saldobetrag-- erworben (vgl. unten d aa; dort auch Nachweise). Dann wäre es aber --wie die Kläger in ihrer
Revisionsbegründung zu Recht ausführen-- widersprüchlich, wenn der Schenkungsbetrag zugleich als Gegenleistung für
ein Handeln der Klägerin angesehen würde. Auch zivilrechtlich wird in Fällen der Schenkung unter Auflage --soweit
ersichtlich-- nicht vertreten, die "Nettoschenkung" sei als Gegenleistung für die Hinnahme der Auflage anzusehen.
Vielmehr spricht § 527 Abs. 1 BGB, wonach der Schenker bei Nichtvollziehung der Auflage die Herausgabe des
Geschenks --nur-- insoweit fordern kann, als das Geschenk zur Vollziehung der Auflage hätte verwendet werden müssen,
deutlich für das gegenteilige Ergebnis.

Bei wertender Betrachtung geht es daher im vorliegend zu beurteilenden Sachverhalt nicht um eine Gegenleistung oder
einen Vorteil. Stattdessen weist die Fallkonstellation eine wesentlich größere Nähe zu Sachverhalten auf, für die die
Rechtsprechung entschieden hat, dass es für den Sonderausgaben- bzw. Spendenabzug auf die Herkunft der vom
Steuerpflichtigen eingesetzten Mittel nicht ankommt (vgl. zu Spenden Senatsurteil vom 23. Mai 1989 X R 17/85, BFHE
157, 516, BStBl II 1989, 879, unter 1.a; zu Sonderausgaben allgemein vgl. BFH-Urteile vom 13. August 1971 VI R 171/68,
BFHE 103, 350, BStBl II 1972, 57, und vom 15. März 1974 VI R 252/71, BFHE 112, 262, BStBl II 1974, 513).

cc) Dieses Ergebnis steht nicht im Widerspruch zu dem Senatsurteil in BFHE 172, 362, BStBl II 1993, 874. Dort hat der
Senat zwar unter 1.c formuliert, dem Abzug einer dem Erben in einem Vermächtnis auferlegten Zahlung als Spende stehe
entgegen, dass sie unmittelbar und ursächlich mit einem vom Erblasser gewährten wirtschaftlichen Vorteil
zusammenhänge; deshalb fehle es wirtschaftlich an einer Aufwendung des Erben. Diese Formulierung beruhte indes
darauf, dass beim seinerzeitigen Stand der rechtsdogmatischen Entwicklung noch nicht hinreichend deutlich zwischen den
Merkmalen der Unentgeltlichkeit (Fehlen einer Gegenleistung) einerseits und der fehlenden wirtschaftlichen Belastung
andererseits unterschieden wurde. Der Senat stellt daher klar, dass die Ausführungen in seinem Urteil in BFHE 172, 362,
BStBl II 1993, 874 (unter 1.c) allein die wirtschaftliche Belastung des Erben betreffen.

d) Unter den besonderen Umständen des Streitfalls wäre bei Annahme einer Schenkung unter Auflage auch eine
wirtschaftliche Belastung zu bejahen.

aa) Grundsätzlich dürfen allerdings nur solche Abflüsse als Sonderausgaben --und damit auch als Spenden--
berücksichtigt werden, durch die der Steuerpflichtige tatsächlich und endgültig wirtschaftlich belastet ist (vgl. zuletzt
Senatsurteile vom 21. Juli 2016 X R 43/13, BFHE 255, 27, BStBl II 2017, 256, Rz 15, und vom 13. März 2018 X R 25/15,
BFHE 262, 10, Rz 30, beide m.w.N.). Beispielsweise ist ein Erbe, der mit einem Vermächtnis zugunsten einer
spendenempfangsberechtigten Körperschaft beschwert ist, durch die Zuwendung des vermachten Betrages an die
Körperschaft nicht wirtschaftlich belastet, weil er von vornherein nur das mit der Vermächtnisforderung belastete
Vermögen erworben hat (Senatsurteil in BFHE 172, 362, BStBl II 1993, 874, unter 1.c).

Nach diesen Grundsätzen wäre eine wirtschaftliche Belastung der Klägerin zu verneinen, weil sie --nicht anders als ein mit
einem Vermächtnis beschwerter Erbe-- von vornherein nur den mit der Auflage belasteten Schenkungsgegenstand
erworben hat, d.h. den Saldobetrag, der sich ergibt, wenn man vom Bruttobetrag der Geldschenkung (400.000 EUR) den
Wert der gleichfalls in Geld zu erbringenden Auflagen (130.000 EUR) abzieht.

bb) Im Streitfall folgt aber aus § 26b EStG, dass die unstreitig bei E gegebene wirtschaftliche Belastung mit den an die
beiden Vereine überwiesenen Beträgen der mit ihm zusammenveranlagten Klägerin zugerechnet wird.

Gemäß § 26b EStG werden bei der Zusammenveranlagung von Ehegatten die Einkünfte, die die Ehegatten erzielt haben,
zusammengerechnet, den Ehegatten gemeinsam zugerechnet und, soweit nichts anderes vorgeschrieben ist, die
Ehegatten sodann gemeinsam als Steuerpflichtiger behandelt. Wenn Ehegatten daher im Bereich des
Sonderausgabenabzugs gemeinsam als ein Steuerpflichtiger behandelt werden, spricht bereits der Wortlaut dieser
Vorschrift klar dafür, dass es für die Spendenabzugsberechtigung nicht darauf ankommen kann, welcher der
zusammenveranlagten Ehegatten durch die Zuwendung wirtschaftlich belastet ist. Das vom FG angenommene
gegenteilige Ergebnis lässt sich weder daraus ableiten, dass in § 10b EStG "etwas anderes vorgeschrieben" wäre, noch
besteht hier ein Bedürfnis für eine teleologische Reduktion des Gesetzeswortlauts des § 26b EStG.

Im Gegenteil hat sich der Senat schon in seiner bisherigen Rechtsprechung für eine ehegattenübergreifende Betrachtung
der wirtschaftlichen Belastung beim Spendenabzug ausgesprochen. So fehlt es an der wirtschaftlichen Belastung u.a.,
wenn ein Ehegatte unter dem Verwendungszweck "Förderung des Denkmalschutzes" eine (Durchlauf-)Spende an eine
öffentliche Stelle leistet, die die Spende an den anderen --mit dem spendenden Ehegatten zusammenveranlagten--
Ehegatten weiterleiten muss, damit dieser ein ihm gehörendes, unter Denkmalschutz stehendes Einfamilienhaus, das die
Eheleute gemeinsam bewohnen, erhalten kann (Senatsurteil in BFHE 164, 235, BStBl II 1991, 690). In dieser
Entscheidung hat der Senat formuliert, aus dem systematischen Zusammenhang zwischen § 10b Abs. 1, § 26b EStG
einerseits und § 2 Abs. 4 EStG andererseits folge, dass Eheleute für den Spendenabzug als Einheit anzusehen seien.
Insbesondere die Frage der wirtschaftlichen Belastung sei einheitlich zu beurteilen.

Es ist kein Grund dafür ersichtlich, diese --schon durch den Gesetzeswortlaut angeordnete-- einheitliche Beurteilung auf
die Verneinung der wirtschaftlichen Belastung zu beschränken. Vielmehr muss dieser erweiterte, beide Eheleute
umfassende Betrachtungsrahmen gleichermaßen dann gelten, wenn die unmittelbare Geldbewegung zum
Zuwendungsempfänger bei dem einen Ehegatten seinen Ausgang genommen hat, die wirtschaftliche Belastung aber beim
anderen Ehegatten liegt. Ähnlich ordnet --für die Anwendung des Gesetzes durch die Finanzverwaltung-- auch R 10.1 der
Einkommensteuer-Richtlinien an, dass es im Bereich der Sonderausgaben nicht darauf ankommt, welcher Ehegatte einen
bestimmten steuerbegünstigten Betrag geleistet hat.

cc) Darin liegt auch kein Widerspruch zu Wertungen des ErbStG.

Zwar sind nach § 10 Abs. 5 Nr. 2 ErbStG u.a. Verbindlichkeiten aus Auflagen vom steuerpflichtigen Erwerb abzuziehen, so
dass insoweit keine Schenkungsteuer anfällt. Die vorstehende Auslegung des einkommensteuerrechtlichen Begriffs der
"wirtschaftlichen Belastung" durch den Senat eröffnet aber grundsätzlich keine doppelten Abzugsmöglichkeiten (sowohl
bei der Schenkungsteuer als auch bei den Sonderausgaben), weil es bei der Leistung einer Zuwendung in Erfüllung einer
Schenkungsauflage gerade an der --für einen Sonderausgabenabzug erforderlichen-- wirtschaftlichen Belastung fehlt (vgl.
oben aa). Eine Ausnahme gilt nur dann, wenn es sich bei den Parteien eines Vertrags über eine Schenkung unter Auflage
um zusammenveranlagte Ehegatten handelt; dies beruht aber auf der ausdrücklichen gesetzlichen Anordnung in § 26b
EStG.

Aus demselben Grund steht auch § 29 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG der vom Senat gefundenen Auslegung nicht entgegen. Nach
dieser Vorschrift erlischt die Schenkungsteuer rückwirkend, soweit Vermögensgegenstände, die durch einen erbschaftoder
schenkungsteuerbaren Vorgang erworben wurden, innerhalb von 24 Monaten dem Bund, einem Land, einer
inländischen Gemeinde oder bestimmten inländischen gemeinnützigen Stiftungen zugewendet werden; dies gilt gemäß
Satz 2 der genannten Vorschrift jedoch nicht, soweit für die Zuwendung die Vergünstigung nach § 10b EStG in Anspruch
genommen wird. Damit lässt diese Regelung zwar im Ausgangspunkt ein Alternativverhältnis zwischen dem
Sonderausgabenabzug nach § 10b EStG und der Schenkungsteuerbegünstigung nach § 29 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG
erkennen. Die einkommensteuerrechtliche Sonderregelung des § 26b EStG wird dadurch aber nicht verdrängt.

4. Die Sache ist nicht entscheidungsreif, weil noch Feststellungen zu dem von E und der Klägerin tatsächlich
verwirklichten Sachverhalt erforderlich sind, die dem FG als Tatsacheninstanz obliegen. Zur Förderung des weiteren
Verfahrens weist der Senat --ohne die Bindungswirkung des § 126 Abs. 5 FGO-- auf die folgenden Punkte hin:

a) Zur weiteren Sachaufklärung bietet es sich an, dass das FG sich den Bankkontoauszug vorlegen lässt, auf dem die
Überweisung der 400.000 EUR ausgewiesen ist. Möglicherweise lässt der dort angegebene Verwendungszweck
Rückschlüsse auf den Rechtsgrund der Zahlung (Treuhandabrede oder Schenkung unter Auflage) zu.

Auch erscheint denkbar, die damaligen Vertreter der begünstigten Vereine dazu zu befragen, ob es im Vorfeld Äußerungen
des E oder der Klägerin im Zusammenhang mit den Zuwendungen gegeben hat. Angesichts der erheblichen Höhe der
Zuwendungen dürfte es sich aus Sicht der Vereine um herausragende Vorgänge gehandelt haben, so dass sich die
Vereinsvertreter ggf. noch an die damaligen Vorgänge erinnern könnten.

b) Die Kläger tragen die Feststellungslast für einen Sachverhalt, der bei ihnen zu einer Steuerminderung führen würde.
Objektiv ist nach derzeitigem Sach- und Streitstand keine der beiden Varianten wahrscheinlicher als die andere; auch die
Kläger haben im bisherigen Verfahrensverlauf abwechselnd beide Varianten behauptet.

c) Sollte sich im zweiten Rechtsgang die Variante "Treuhandabrede" bestätigen, könnte es sich anbieten, den Klägern
Gelegenheit zu geben, auf den Namen des E lautende Zuwendungsbestätigungen nachzureichen.

5. Die Übertragung der Kostenentscheidung auf das FG beruht auf § 143 Abs. 2 FGO.
Siehe auch: Pressemitteilung Nr. 15/19 vom 20.3.2019

Art:

Entscheidung, Urteil

Gericht:

BFH

Erscheinungsdatum:

15.01.2019

Aktenzeichen:

X R 6/17

Rechtsgebiete:

Einkommens- und Körperschaftssteuer
Erbschafts- und Schenkungsteuer
Grundstücksübergabe, Überlassungsvertrag

Erschienen in:

NJW 2019, 1101-1104
ZEV 2019, 299-304

Normen in Titel:

BGB § 518 Abs. 2; EStG §§ 10b Abs. 1 S. 1, 26b; ErbStG §§ 10 Abs. 5 Nr. 2, 29 Abs. 1 Nr. 4, 7 Abs. 1 Nr. 1